Hallintaoikeuden ja asunto-osakkeisiin kohdistuvan yhtiölainan vaikutus perintö- ja lahjaverotuksessa – Verohallinnon päivitetty ohje

17.1.2025 — Verohallinnon päivitetty ohje asunto-osakkeisiin kohdistuvan yhtiölainan ja hallintaoikeuden vaikutuksesta perintö- ja lahjaverotukseen tuli voimaan vuoden 2025 alussa. Muutoksen myötä hallintaoikeuden pidättämiseen ja hallintaoikeuteen vetoamiseen tulee lahjoitus- ja perintötilanteissa kiinnittää entistä enemmän huomioita. Erityisen tärkeää on sopia, kuinka hallintaoikeuden kohteena olevan asunto-osakkeen yhtiölaina maksetaan.

Muutoksia perintö- ja lahjaverotuksessa

Verohallinto on päivittänyt omaisuuden arvostamista perintö- ja lahjaverotuksessa koskevia ohjeitaan, ja muutokset tulivat voimaan vuoden 2025 alusta. Tässä tekstissä keskitytään kiinteistö- ja asuntovarallisuuden arvostamista koskevan ohjeen (VH/7281/00.01.00/2024) muutokseen liittyen asunto-osakeyhtiöiden yhtiölainan ja hallintaoikeuden vaikutukseen omaisuuden arvostamiseen verotuksessa. Aiemmin yhtiölainan osuus on automaattisesti vähennetty asunto-osakkeen arvostuksessa, mutta nyt tilanne muuttuu, mikä tuo mukanaan uusia huomioon otettavia seikkoja perintö- ja lahjaverotuksessa.

Asunto-osakkeiden käypä arvo perintö- ja lahjaverotuksessa

Perintö- ja lahjaverolain 9.1 §:n mukaan omaisuus arvostetaan siihen käypään arvoon, mikä omaisuudella oli verovelvollisuuden alkaessa. Käyvällä arvolla tarkoitetaan omaisuuden todennäköistä luovutushintaa. Asunto-osakkeiden osalta käyvällä arvolla on vakiintuneesti tarkoitettu asunnon myyntihintaa. Myyntihinnassa asunnon velattomasta hinnasta on vähennetty asunto-osakkeisiin mahdollisesti kohdistuva yhtiölainaosuus. Verohallinnon päivitetty ohje ei muuta omaisuuden arvostamista, jos asunto-osakkeisiin ei kohdistu yhtiölainaa. Muutos koskee tilannetta, jossa asunto-osakkeisiin kohdistuu sekä yhtiölainaa että kolmannen osapuolen hallintaoikeus.

Hallintaoikeudesta

Perintö- ja lahjoitustilanteissa on melko tavallista, että asunto-osakkeiden hallintaoikeus on muulla taholla kuin verovelvollisella eli omistajalla. Lahjoittaja on voinut pidättää itsellään lahjoitettujen osakkeiden hallintaoikeuden ja perintötilanteissa hallintaoikeus voi olla testamenttimääräyksen nojalla tai suoraan perintökaaren mukaisen lesken asumisoikeuden nojalla kolmannella henkilöllä.

Hallintaoikeuden haltija vastaa lähtökohtaisesti hallintaoikeuden kohteena olevan omaisuuden juoksevista kuluista sekä rahoitusvastikkeista siltä osin, kuin ne ovat katettavissa omaisuudesta saatavissa olevalla tuotolla. Kulujen jakautumista hallintaoikeuden haltijan ja omistajan välillä on käsitelty aiemmin blogikirjoituksessamme Hallintaoikeustestamentin mahdollisuudet ja huomioitavat riskit — Reims & Co. Muutos perintö- ja lahjaverotuksessa koskee tilanteita, joissa haltija maksaa yhtiölainaa esimerkiksi rahoitusvastikkeina. Haltijan maksamalla rahoitusvastikkeen määrällä ei ole merkitystä perintö- ja lahjaverotuksen kannalta.

Yhtiölainan vaikutus perintö- ja lahjaverotuksessa vuodesta 2025 alkaen

Jos lahjana tai perintönä saatujen asunto-osakkeiden hallintaoikeus on kolmannella ja osakkeisiin kohdistuu yhtiölainaa, on Verohallinnolle selvitettävä, kuinka vastuu yhtiölainasta omistajan ja hallintaoikeuden haltijan välillä jakaantuu. Yhtiölainan vaikutus perintö- ja lahjaverotukseen arvioidaan tapauskohtaisesti tämän selvityksen perusteella. Osapuolet voivat sopia esimerkiksi, että haltija vastaa yhtiölainasta tietyltä osin ja loppuosasta vastaa omistaja. Vastuu yhtiölainasta voidaan sopia myös kokonaisuudessaan haltijalle tai omistajalle.

Verohallinto ei enää vuodesta 2025 alkaen vähennä automaattisesti asunto-osakkeen kauppahinnasta osakkeisiin kohdistuvan yhtiölainan osuutta, jos yhtiölainan maksu ei ole yksin omistajan vastuulla. Tausta Verohallinnon tekemälle muutokselle on selkeä: jos hallintaoikeuden haltija maksaa yhtiölainaa (esimerkiksi kuukausittaisina rahoitusvastikkeina), ei yhtiölaina vähennä omistajalle tulevan omaisuuden arvoa.

Muutoksen myötä on entistä tärkeämpää sopia hallintaoikeuden alaisen omaisuuden kulujen jakautumisesta omistajan ja haltijan kesken. Lahjoitustilanteissa asia on hyvä ottaa esiin jo lahjoitusta suunniteltaessa. Perintötilanteissa asiasta tulisi keskustella jo perunkirjoituksessa. Perukirja toimii perintöverotuksen perusteena, joten yhtiölainan maksamisen vastuun jakautuminen tulisi mahdollisuuksien selvittää jo perukirjassa. Jos varmuutta yhtiölainan maksamisesta ei ole perunkirjoitukseen mennessä, voi selvityksen toimittaa Verohallinnolle myös perunkirjoituksen jälkeen. Selvityksen toimittaminen mahdollisimman pian perunkirjoituksen jälkeen lyhentää perintöverotuksen toimittamiseen kuluvaa aikaa.

Riskinä epäselvyys muutoksenhaussa

Jos vastuu yhtiölainasta on ollut yksin haltijalla ja hallintaoikeus päättyy ennen kuin yhtiölaina on maksettu loppuun, siirtyy vastuu yhtiölainasta omistajalle. Jos yhtiölainaa ei ole lainkaan vähennetty omaisuuden arvosta perintö- tai lahjaveroa määrätessä, maksaa omistaja tällaisessa tilanteessa veroa suuremmasta määrästä, kuin hänelle tulleen omaisuuden arvo on.

Verohallinnon ohjeessa ei oteta kantaa verotuksen muuttamiseen tällaisissa tilanteissa. Perintö- ja lahjaverotukseen voi hakea muutosta kolmen vuoden kuluessa sen verovuoden päättymisestä, jona lahja on saatu tai perinnönjättäjä on kuollut. Jos hallintaoikeus päättyy tämän kolmen vuoden aikana, on verotukseen mahdollista hakea muutosta oikaisuvaatimuksella. Jos hallintaoikeus päättyy kolmen vuoden muutoksenhakuajan jälkeen, on epäselvää, voidaanko toimitettua perintö- tai lahjaverotusta oikaista. Tämä luo epävarmuutta tilanteisiin, joissa hallintaoikeus päättyy esimerkiksi lesken kuoleman vuoksi ennen kuin yhtiölaina on maksettu loppuun. Tällaisten epävarmuustekijöiden vuoksi on tärkeää arvioida tarkkaan, kuinka vastuu yhtiölainasta on tarkoituksenmukaista jakaa haltijan ja omistajan kesken.

Asiantuntija selvittää vaihtoehdot

Yhtiölainan määrästä ja hallintaoikeuden haltijan iästä riippuen vastuulla voi olla merkittävä vaikutus perintö- ja lahjaverotukseen. Asiantuntija osaa arvioida tilanteessa käytettävissä olevat vaihtoehdot ja auttaa valitsemaan näistä osapuolten kannalta tarkoituksenmukaisimman. Asiantuntija myös varmistaa, että vastuu yhtiölainasta kirjataan Verohallinnon edellyttämällä tavalla perukirjaan tai lahjakirjaan.